Исследуя актуальные проблемы налогового права, одним из самых проблемных является вопрос о выделении самостоятельной формы юридической ответственности – налоговой. Такая проблема возникла по причине того, что совершенные правонарушения в сфере налогового законодательства подпадают под нормы нескольких отраслей российского права и могут регулироваться как административным законом, так и налоговым.
В юридической литературе нередко можно встретить такую категорию ответственности как публично-правовая, из которой, по мнению многих учёных, сформировались другие виды ответственности.
Так, под публично-правовой ответственностью следует понимать правовое явление, характеризующееся особыми признаками, разграничивающие ее от частно‑правовой юридической ответственности, закреплённая нормами публичного права и возникающая в результате нарушения публичных правоотношений и обязанности субъекта претерпевать негативные последствия данного правонарушения [1, c. 88].
Нарушение публичных правоотношений равнозначно совершению публичного правонарушения определенным субъектом [2, с. 69]. В данном случае в качестве субъекта могут выступать физические или юридические лица.
Определение публично-правовой ответственности является широкой категорией, под которую имеется возможность подставить любой вид юридической ответственности. Одной из ее форм является административная ответственность. Согласно мнению А.И. Страхова, под административной ответственностью принято понимать два аспекта:
- мера государственного принуждения, применяемая к лицу, совершившему правонарушение, предусмотренное нормами административного законодательства [3, с. 235];
- юридическая обязанность лица претерпевать лишения и ограничения, согласно тем условиям, которые предусмотрены административным законодательством [4, с. 261].
Помимо административной ответственности другими формами публично-правовой ответственности также являются конституционная, уголовная и экологическая [5, с. 110]. Однако, по мнению большинства учёных, наряду с перечисленными формами юридической ответственности необходимо включить в перечень налоговую ответственность, как самостоятельный вид [6, с. 148]. Данный вопрос в настоящее время остается дискуссионным ввиду того, что мнения ученых разделилось и с одной стороны доказывается необходимость выделения налоговой ответственности [7, с. 7], а с другой – отстаивается позиция, согласно которой налоговая ответственность является частью административной ответственности [8, с. 266-267; 9, с. 132; 10, с. 139]. Законодатель же в свою очередь оставил некоторый пробел в нормах, закрепив лишь в статье 106 Налогового Кодекса Российской Федерации толкование налогового правонарушения, при этом легальное определение понятия «налоговая ответственность» отсутствует.
В поддержку точки зрения о том, что необходимо признать налоговую ответственность самостоятельным видом юридической ответственности Ю.В. Тютина отмечает, что в налоговом законодательстве имеются те нормы, которые не вошли в административный кодекс, что является формальным основанием существования налоговой ответственности [11, с. 20]. А.П. Зрелов всецело поддерживает мнение Ю.В. Тютиной, аргументируя тем, что наличие Налогового Кодекса РФ порождает наступление налогово-правовой ответственности в результате нарушения его норм [12, с. 163].
В то же время, Д.В. Винницкий отстаивает мнение о том, что нет острой необходимости в утверждении самостоятельной формы налоговой ответственности, ведь, анализируя нормы двух отраслей законодательств, они видятся как смежные институты [13, с. 311]. Вместе с тем, Л.В. Тернова, утверждает, что российское законодательство нуждается в формировании отдельной процессуальной формы производства о налоговых правонарушениях, а выделение налоговой ответственности станет началом в создании налогового процесса [14, с. 29].
С мнениями авторов по поводу установления категории налоговой ответственности трудно не согласится. Налоговый Кодекс РФ предусматривает ответственность за совершение тех правонарушений, которые закреплены лишь в указанном законе и этот круг правонарушений ограничен.
По данному вопросу сравниваются две главы: глава 15 КоАП РФ и глава 16 НК РФ. Проведя юридический анализ данных глав, необходимо отметить, что главное различие между установлением ответственности за правонарушения, полностью совпадающее по составу, заключается в определении субъекта совершенного деяния. Так, налоговое законодательство предусматривает ответственность за правонарушение, совершенное налогоплательщиком, а административное – должностного лица организации.
С этой стороны исследования А.Р. Нугуманова совместно с Р.Р. Субхангуловым указывают, что для налогового законодательства России статус субъекта (его должность и обязанности) не имеет значение. Согласно их мнения субъектом налогового правонарушения может быть только исключительно участник налоговых правоотношений. Перечень субъектов налоговых правоотношений закреплен в статье 9 НК РФ [15, с. 36].
Исходя из сложившейся судебной практики, предполагается, что налоговые органы в конкретных случаях не могут определить при получении сообщения или документа, имело ли место правонарушение, поскольку для проведения действий на установление данного факта, должно пройти определенное время (истечение срока подачи сообщения об открытии счета, срока предоставления налоговой декларации, срока выполнения поручения о предоставлении документов и т. д.) [16, с. 610].
Исключением является ст. 15.11 КоАП РФ, так как правонарушение, закрепленное данной статьей, выявляется в ходе выездных налоговых проверок, где устанавливаются все фактические обстоятельства дела и в случае выявления правонарушения лицо привлекается к ответственности на основании протокола. При этом, следует учитывать, что протокол проверяющим органом не может быть составлен незамедлительно, поскольку, налоговая проверка может длиться до 6 месяцев, а протокол об административном правонарушении может быть составлен должностным лицом налогового органа только после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Иной подход был бы нелогичен, так как невозможно привлечение должностного лица к административной ответственности без установления факта вины организации в совершении налогового правонарушения.
В поддержку мнения о том, что налоговая ответственность должна быть как самостоятельная форма ответственности, необходимо обратить внимание на то, что КоАП РФ не всегда может быть применен в сфере имущественных отношений. Первой причиной этого является то, что административное законодательство не ориентировано на длящиеся налоговые правонарушения, в результате чего не сможет обеспечить необходимую подготовку материалов по данному делу и соблюдения специальных правил исполнения вынесенного решения [17, с. 248]. Второй причиной является уникальность природы финансово-правовой сферы.
Следующим признаком, по которому разграничивается административная и налоговая ответственность является санкция. Дело в том, что в нормах административного законодательства санкция может выступать в виде штрафа, предупреждения, обязательных работ и так далее. Что касается налогового законодательства, то в данном случае имеет место быть только штраф. Обусловлено это тем, что санкции налогового закона направлены не на ограничение лица, а на защиту налоговых правоотношений [18, с. 43].
Подводя итог к настоящей статье, следует отметить, что налоговые правоотношения имеют свои особенности и самостоятельные признаки, которые отличают их от иного вида правоотношений [19, с. 35]. Разумно разграничить правовое регулирование таких отношений от отношений, складывающихся в других отраслях российского права. Так, целесообразнее в юридической литературе выделить налоговую ответственность как самостоятельную форму юридической ответственности по причине уникальности природы налогово-правовых институтов. В заключении необходимо отметить, что административное законодательство отличается от налогового механизмом правового регулирования и целью применения норм [20, с. 110], в связи, с чем необходимо четко разграничивать эти два вида ответственности за правонарушения, совершенные в налоговой сфере.
